Reproducimos el artículo publicado en la revista Boletín Inter cuencas, editado por FENACORE, redactado por D. José Romero Carretero, Abogado del Iltre. Colegio de Cordoba.
«No son pocos los expedientes incoados por las Dependencias de Gestión Tributaria de la AEAT dirigidos, tras la entrada en vigor del nuevo beneficio fiscal, a la verificación y acreditación por parte de los agricultores en estimación objetiva de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación del índice corrector aplicable a cultivos en tierras de regadío que utilicen, a tal efecto, energía eléctrica. A fin de dar cumplida cuenta de la opinión de quien suscribe en relación con los casos de los que se ha tenido constancia (lo que justifica desde este mismo momento la afirmación de sometimiento a mejor criterio en derecho al respecto), creo necesario poner de relieve previamente una serie de presupuestos jurídicos en lo que afecta a las Comunidades de Regantes. El nuevo índice corrector del 0,8 fue instaurado por Orden HAP/2222/2014, de 27 de noviembre, por la que se desarrolla para el año 2015 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre de 2014). Fue la Disposición Adicional Quinta de la precitada Orden la que dispuso que “en el período impositivo 2014 será de aplicación, cuando proceda, el índice corrector por cultivos en tierras de regadío que utilicen, a tal efecto, energía eléctrica…” Para la aplicación en IRPF 2014 del nuevo índice corrector (como así acaece para los ejercicios 2015 y 2016), la norma exige el cumplimiento de un requisito formal; “…que el contribuyente, o la comunidad de regantes en la que participe, estén inscritos en el registro territorial correspondiente a la oficina gestora de impuestos especiales a que se refiere el artículo 102.2 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales.”
Es importante destacar que el artículo 102.2 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, al que se refiere la normativa de estimación objetiva, fue introducido por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre (BOE 28 de noviembre de 2014), siendo de resaltar que dicho artículo 102.2: 1º.- Entró en vigor el 1 de enero de 2015 (vid. Disposición Final Quinta de la Ley 28/2014, de 27 de noviembre). 2º.- En su párrafo segundo se dispuso que “Por el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas se establecerá la estructura del censo de obligados tributarios por este impuesto, así como el procedimiento y plazo para la inscripción de estos en el registro territorial”. El artículo 102.2 relativo a la inscripción en el Registro Territorial de la Oficina Gestora de Impuestos Especiales, en lo referido a las Comunidades de Regantes, deriva de la aplicación a las mismas de la nueva reducción en la base imponible del Impuesto Especial de Electricidad prevista en el artículo 98 e) de la Ley de Impuestos Especiales, y precisamente el desarrollo reglamentario establecido en el artículo 145 del Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de los Impuestos Especiales (precepto introducido por Real Decreto 1074/2014, de 19 de diciembre, BOE 20 de diciembre de 2014), establece (en consonancia con lo dispuesto en el artículo 102.2 de la Ley) que: “El Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas podrá establecer el modelo y demás requisitos para la presentación de la comunicación a que se refiere el párrafo anterior. Cuando la electricidad suministrada para riegos agrícolas se realice a través de contratos cuyo titular sea una comunidad de regantes, será esta quien realice la comunicación para beneficiarse de la reducción. La comunicación se presentará a la oficina gestora donde radique el domicilio fiscal de la comunidad de regantes.” El artículo 145 del Real Decreto 1074/2014, de 19 de diciembre, también entró en vigor el 1 de enero de 2015 (vid. Disposición Final Cuarta) Como podrá observarse de lo indicado hasta el momento, resulta que el precepto que regula la inscripción (entre otros de las Comunidades de Regantes) en el Registro Territorial correspondiente a la Oficina Gestora de Impuestos Especiales entró en vigor el 1 de enero de 2015 (artículo 102.2 de la Ley de Impuestos Especiales), habiéndose dispuesto a tal fin que por el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas se determinaría el procedimiento y plazo para la inscripción en dicho Registro. Pues bien, y esto es trascendente, el procedimiento y plazo para la inscripción en el Registro Territorial se reguló por Orden HAP/2489/2014, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre de 2014), que asimismo entró en vigor el 1 de enero de 2015 (vid. Disposición Final Tercera), norma en cuyo Anexo I se aprobó el modelo de comunicación para la inscripción y en cuyo artículo 1.2 se estableció la documentación que había de acompa- ñarse. Correlacionando todo lo expuesto hasta el momento y a la vista de la llamativa interpretación efectuada en alguna resolución de la AEAT en la que se concluye que, para la aplicación en 2014 del beneficio fiscal, el requisito formal antes citado ha de cumplirse en el ejercicio del devengo del impuesto, he de señalar que difícilmente es admisible exigir que la Comunidad de Regantes que corresponda estuviera inscrita ya en 2014 en el Registro Territorial de la Oficina Gestora de Impuestos Especiales. Y difí- cilmente es admisible por la sencilla razón de que no entró en vigor hasta el 1 de enero de 2015: A.- El nuevo artículo 102.2 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (introducido por la Ley 28/2014, de 27 de noviembre), al que precisamente se remite la orden de módulos; B.- El nuevo artículo 145 del Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, por el que se aprueba el Reglamento de Impuestos Especiales (introducido por Real Decreto 1074/2014, de 19 de diciembre); C.- Y la Orden HAP/2489/2014, de 29 de diciembre, por la que se establecen la estructura y el funcionamiento del censo de obligados tributarios por el Impuesto Especial sobre la Electricidad. En otro orden de ideas, y conjuntamente con el requisito formal ya comentado, la norma de módulos requiere que concurra un determinado patrón de consumo eléctrico para la aplicación del beneficio, exigiendo al efecto que “…el consumo eléctrico diario medio, en términos de energía facturada en KWh, de la factura del mes del período impositivo con mayor consumo sea, al menos, 2,5 veces superior al correspondiente a la de dos meses del mismo período impositivo…”. Si bien no se han planteado dudas en relación con las explotaciones agrícolas en las que el titular del establecimiento sea el propio contribuyente en régimen de estimación objetiva IRPF, al ser los propios agricultores los titulares de los contratos de energía eléctrica, si se están presentando problemas en el caso de contribuyentes pertenecientes a Comunidades de Regantes, al exigirse en algunos requerimientos tributarios la acreditación (mensual) de los efectivos kWh diarios medios consumidos en las concretas explotaciones agrícolas. La citada exigencia es de difícil (por no decir imposible) cumplimiento, convirtiendo el beneficio fiscal en un mero brindis al sol vacío de contenido, por los siguientes motivos: 1º.- La electricidad consumida por las Comunidades de Regantes en relación con los CUPS respectivos y CIE vinculado a los mismos, es para la puesta en marcha de las instalaciones e infraestructuras comunitarias vinculadas a la zona regable, resultando un bien necesario e imprescindible para al desarrollo de la finalidad específica de este tipo de Corporaciones de Derecho Público: el aprovechamiento colectivo para riego de las aguas públicas de las que son concesionarias. Los kWh consumidos en cada ejercicio constan en las facturas emitidas por las Compañías Eléctricas a las Comunidades de Regantes, al ser las mismas y no los comuneros las titulares de los correspondientes contratos de suministro eléctrico y de los establecimientos, y ello como quiera que la infraestructura a la que suministra luz es de naturaleza comunitaria. 2º.- Constituyendo la energía un gasto necesario para la puesta en marcha de la infraestructura comunitaria y, derivativamente, para la administración y distribución de las aguas en la zona regable, la repercusión de su importe (como el resto de los gastos) se efectúa proporcionalmente entre todos los regantes, procediendo en cumplimiento de lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 82 del Real Decreto Legislativo 1/2001, de 20 de julio, que establece que las Comunidades de Usuarios “obligarán a que todos los titulares contribuyan a satisfacer en equitativa proporción los gastos comunes de explotación, conservación y mejora, así como los cánones y tarifas que correspondan”. Lo que se efectúa a los regantes es repercusión proporcional de los gastos de energía eléctrica consumida por la infraestructura comunitaria y no kWh consumidos por la finca inscrita en el padrón comunitario, y ello con independencia de que la repercusión del gasto se establezca vía cuota variable y proporcional calculada en función al consumo de agua de la finca (caso de las zonas regables modernizadas) o por superficie (caso de las zonas regables que no lo están). En las fincas no existen puntos de suministro eléctrico. 3º.- Es precisamente por las razones expuestas por la que viene impuesta a la Comunidad de Regantes (y no a los comuneros) la obligación de inscribirse en el Registro del artículo 102.2 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (así lo impone, además de la Orden HAP/2222/2014, de 27 de noviembre, y por el mismo motivo, el artículo 145 Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio). Está por ver como terminarán finalmente los procedimientos en curso, aunque desde luego no estaría de más demandar para su resolución una debida salvaguarda del principio de seguridad jurídica en el ámbito tributario y, como previo presupuesto, un profuso conocimiento del régimen jurídico, técnico y económico de las Comunidades de Regantes». romero.asesor@hotmail.com
